О казначейском сопровождении госконтракта и раздельном учете

Российское ООО является продавцом программного обеспечения. Договор с покупателем (клиентом) не заключался, был выставлен счет-оферта на оплату. Клиент в платежном поручении на оплату счета-оферты указал идентификатор государственного контракта, в рамках которого происходит закупка для целей поддержки жителей Донецкой Народной Республики. Речь не идет о государственном оборонном заказе.
Существуют ли у ООО в данном случае дополнительные обязанности по казначейскому сопровождению сделки или ведению раздельного учета?

По данному вопросу эксперты придерживаются следующей позиции:

1. В анализируемой ситуации ООО не приобрело статус участника казначейского сопровождения.
2. По нашему мнению, у Организации – поставщика по государственному контракту (поскольку это не гособоронзаказ) не возникает обязанность по ведению раздельного учета.

Обоснование позиции:

Государственный контракт (муниципальный контракт) – это гражданско-правовой договор, предметом которого являются поставка товара, выполнение работы, оказание услуги (в том числе приобретение недвижимого имущества или аренда имущества) и который заключен от имени Российской Федерации, субъекта РФ (государственный контракт), муниципального образования (муниципальный контракт) государственным или муниципальным заказчиком для обеспечения соответственно государственных нужд, муниципальных нужд (ч. 8 ст. 3 Федерального закона от 05.04.2013 N 44-ФЗ “О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд” (далее – Закон N 44-ФЗ).

Казначейское сопровождение

Казначейское сопровождение – проведение Федеральным казначейством или региональным (муниципальным) финорганом операций с денежными средствами участника казначейского сопровождения (ст. 6 БК РФ). В целях проведения таких операций участнику казначейского сопровождения открывается лицевой счет, на который зачисляются подлежащие казначейскому сопровождению средства. Указанные средства участник казначейского сопровождения вправе потратить на цели, определенные договором (соглашением) об их предоставлении. Для этого он представляет в орган по месту открытия лицевого счета документы, предусмотренные порядком санкционирования расходов, в подтверждение возникновения соответствующих денежных обязательств.

Участник казначейского сопровождения (УКС) – юрлицо, ИП, физлицо – производитель товаров, работ, услуг, получающие средства, определенные в соответствии с положениями ст. 242.25 и 242.26 БК РФ, использование которых осуществляется после подтверждения на соответствие условиям и (или) целям, установленным при предоставлении средств.

Перечень целевых средств, которые подлежат казначейскому сопровождению, приведен в ст. 5 Федерального закона от 06.12.2021 N 390-ФЗ “О федеральном бюджете на 2022 год и на плановый период 2023 и 2024 годов” (далее – Закон N 390-ФЗ). В частности, подлежат казначейскому сопровождению расчеты по государственным контрактам, заключаемым в соответствии с п. 2 ч. 1 ст. 93 Закона N 44-ФЗ на сумму более 600 тыс. руб., а также расчеты по контрактам (договорам), заключаемым в целях исполнения указанных государственных контрактов на сумму более 600 тыс. руб. При этом в 2022 году абзацем седьмым подп. “ж” п. 2 ст. 2 Федерального закона N 146-ФЗ предусмотрено увеличение до 5 млн рублей (вместо 600 тыс. рублей) цены государственного контракта, контракта (договора), подлежащего казначейскому сопровождению в соответствии с п. 3 ч. 3 ст. 5 Федерального закона N 390-ФЗ (письмо Минфина России от 24.06.2022 N 09-02-10/61710).

Отметим, что условие об указании в документах идентификатора госконтракта не тождественно условию о казначейском сопровождении средств. Основной признак (ключевое условие) казначейского сопровождения – открытие лицевого счета. Если такое условие в контракте отсутствует, то обязанность исполнителя (поставщика, подрядчика) указывать в документах, подтверждающих выполнение обязательств в рамках контракта (договора), при отсутствии условия открытия лицевого счета не наделяет поставщика статусом участника казначейского сопровождения.

Непосредственно нормы бюджетного законодательства, касающиеся казначейского сопровождения контрактов, налагают обязанности только на заказчика (покупателя) в части внесения соответствующих условий в извещение и документацию о закупке и проект государственного или муниципального контракта, а другая сторона принимает на себя соответствующие обязательства в рамках гражданско-правовых отношений добровольно, подписывая указанный контракт. В последующем же в силу принятых головным исполнителем на себя по государственному контракту обязательств у него самого возникает обязанность включать аналогичные условия в контракты, заключаемые для исполнения государственного или муниципального контракта. В свою очередь, у привлеченных им исполнителей точно так же в силу условий договора того же содержания возникает точно такая же обязанность при заключении договоров специально для исполнения договоров с головным исполнителем. Соответственно, условие о казначейском сопровождении должно включаться в каждый договор, заключаемый во исполнение договора, содержащего требование о включении такого договора, независимо от того, какой это по счету договор, заключенный последовательно во исполнение предыдущего.

В анализируемой ситуации договор между Организацией (поставщиком) и покупателем не заключался, соответственно, отсутствовало условие о казначейском сопровождении контракта и необходимости для ООО открыть лицевой счет в казначействе.

Таким образом, ООО не приобрело статус участника казначейского сопровождения.

Раздельный учет

В обязанности исполнителя госзаказа входит ведение раздельного учета результатов финансово-хозяйственной деятельности по каждому государственному заказу, контракту. Конкретная методика ведения раздельного учета является элементом учетной политики Организации (п. 1 ст. 5, ч. 1 ст. 6, ст. 8 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ, пп. 5, 10 Положения о ведении бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, пп. 2, 7 ПБУ 1/2008 “Учетная политика организации”).

Для разработки такой методики, кроме общих положений бухгалтерского учета, исполнителю госзаказа следует руководствоваться утвержденными постановлением Правительства РФ от 19.01.1998 N 47 (далее – Постановление N 47):

• Правилами ведения организациями, выполняющими государственный заказ за счет средств федерального бюджета (за исключением организаций, выполняющих государственный оборонный заказ), раздельного учета результатов финансово-хозяйственной деятельности (Правила 1);
• Правилами ведения организациями, выполняющими государственный оборонный заказ, раздельного учета результатов финансово-хозяйственной деятельности (Правила 2).

В соответствии с названным выше Постановлением N 47 организация, выполняющая государственный заказ за счет средств федерального бюджета, осуществляет учет затрат, связанных с его выполнением, отдельно по каждому государственному заказу (п. 1 Правил 1).

Постановление N 47 было принято на основании п. 6 ст. 3 Федерального закона от 13.12.1994 N 60-ФЗ “О поставках продукции для федеральных государственных нужд” (далее – Закон N 60) и п. 11 постановления Правительства РФ от 26.06.1995 N 594. В дальнейшем указанная норма Закона N 60 утратила силу, и требование о раздельном учете было реализовано исключительно в отношении государственных контрактов, заключенных в рамках государственного оборонного заказа в соответствии с Федеральным законом от 29.12.2012 N 275-ФЗ “О государственном оборонном заказе”.

Таким образом, в настоящее время правила ведения раздельного учета результатов финансово-хозяйственной деятельности, установленные Постановлением N 47, действуют в отношении государственных контрактов, заключенных в рамках государственного оборонного заказа. Данная точка зрения подтверждается в письме Минфина России от 17.10.2017 N 24-05-09/67796.

Судьи также указывают, что Закон о контрактной системе, в отличие от Закона о гособоронзаказе, не содержит положений, предусматривающих обязанность ведения исполнителями государственного заказа раздельного учета результатов финансово-хозяйственной деятельности или ссылки на установление таких требований Правительством РФ. Судьи заключили, что довод о том, что постановлением Правительства Российской Федерации от 04.05.2018 N 543 в Постановление N 47 внесены изменения, обязывающие исполнителей государственного заказа осуществлять раздельный учет, несостоятелен (с изложением причин). Установление отдельных “Правил ведения организациями, выполняющими государственный оборонный заказ, раздельного учета результатов финансово-хозяйственной деятельности” также автоматически не означает возникновение обязанности соблюдения Правил всеми организациями ввиду отсутствия такого требования в федеральном законе. Таким образом, с момента публикации письма Минфина России от 17.10.2017 N 24-05-09/67796 никакого дополнительного основания для применения Правил организациями, выполняющими государственный заказ, так и не появилось. Также подтвержден вывод суда первой инстанции о том, что ведение учета результатов финансово-хозяйственной деятельности достаточно обременительно для хозяйствующих субъектов, поскольку предполагает затраты времени, сил и средств на подготовку и принятие локальных нормативных актов, определяющих порядок организации и ведения раздельного учета (постановление Девятого ААС от 13.10.2020 N 09АП-44305/20 по делу N А40-18279/2020 (постановлением АС Московского округа от 23.03.2021 N Ф05-2441/21 по делу N А40-18279/2020 оставлено без изменения)).

Смотрите также авторский материал: О раздельном учете результатов финансово-хозяйственной деятельности по государственному контракту (контракту) в рамках государственного оборонного заказа (Е.А. Свининых, журнал “Право в Вооруженных Силах – Военно-правовое обозрение”, N 4, 5, апрель, май 2019 г.): Практика возложения на контрагентов государственных заказчиков обязанности по ведению раздельного учета появилась задолго до принятия Закона о гособоронзаказе. Разработка Правил ведения раздельного учета результатов финансово-хозяйственной деятельности началась после соответствующего указания Правительства Российской Федерации в 1997 г. (абзац 3 п. 4 постановления Правительства Российской Федерации “Вопросы исполнения федерального бюджета в 1997 году” от 11.10.1997 N 1297) В 1998 г. они были утверждены и первоначально распространялись на все организации, выполняющие государственный заказ за счет средств федерального бюджета (Постановление N 47). Правила были призваны обеспечить контроль за использованием государственными заказчиками целевых бюджетных ассигнований, выделенных на осуществление закупок и поставок продукции для федеральных государственных нужд (п. 11 постановления Правительства Российской Федерации “О реализации Федерального закона “О поставках продукции для федеральных государственных нужд” от 26.06.1995 N 594). Вследствие того, что в мае 1999 г. утратил силу п. 6 ст. 3 Федерального закона “О поставках продукции для федеральных государственных нужд” от 13 декабря 1994 г. N 60-ФЗ (абзац 2 ст. 27 Федерального закона “О конкурсах на размещение заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных нужд” от 06.05.1999 N 97-ФЗ), наделяющий Правительство Российской Федерации полномочием устанавливать порядок закупки и поставки продукции для федеральных государственных нужд, требование о раздельном учете результатов финансово-хозяйственной деятельности вновь приобрело актуальность лишь после принятия Закона о гособоронзаказе.

Учитывая изложенное выше, мы придерживаемся позиции, что у Организации – поставщика по государственному контракту (не в рамках гособоронзаказа) не возникает обязанность по ведению раздельного учета.

Добавим, что на сегодняшний день административная ответственность за отсутствие раздельного учета по государственному контракту (даже с казначейским сопровождением), если это не гособоронзаказ, не предусмотрена.

Ответ подготовил: Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ аудитор, член ААС Буланцов Михаил